Pytanie z dnia 21 lutego 2017
Przedstawiony problem prawny: Wniesienie aportu do spółki z o.o.; regulamin zarządu spółki z o.o.
Odpowiedź na problem prawny:
Zgodnie z art. 158 § 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj.: Dz. U. 2016 poz. 1578) – dalej jako: KSH – jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości albo w części wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów. Tak więc aportu dokonuje się przez zmianę umowy spółki podwyższając kapitał zakładowy.
Co ważne, w spółce z o.o. wycena wartości wniesionych wkładów jest dokonywane przez wspólników. Określenie wartości wkładów niepieniężnych jest zawsze zależne od tego, co jest przedmiotem aportu. Podstawą prawną przy obliczeniu wartości środków trwałych dla spółek kapitałowych jest Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj.: Dz. U. 2016 poz. 1888) – dalej jako: Ustawa o CIT.
Zgodnie z art. 16 g ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT – za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.
Dodatkowo, należy zwrócić uwagę na art. 28 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj.: Dz. U. 2016 poz. 1047), który stanowi, iż aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w sposób następujący: środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne – według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.
Wniesienie do spółki udziałów jako aportów w celu utworzenia lub powiększenia kapitału zakładowego w myśl przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy o CIT nie jest przychodem, podlegającym opodatkowaniu. Natomiast za przychód podlagający opodatkowaniu należy uznać nie samą wartość aportu, ale dochód, gdyż Ustawa o CIT przewiduje możliwość obliczenia kosztu uzyskana przychodu w racji wniesienia aportu. Może to więc nastąpić w sytuacji, kiedy wartość nominalna objętych udziałów będzie wyższa od kosztów określonych w art. 22 ust. 1e Ustawy o CIT.
Jednakże, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT przychodami są w szczególności: wartość wkładu określona w umowie spółki z o.o., a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Co oznacza, że spółka będzie zobowiązana do rozliczenia przychodu podatkowego. Podatek dochodowy wynikający z objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część wynosi 19 % uzyskanego dochodu, o ile dochód nastąpił
Dodatkowo, pytający zapytał o obowiązek opodatkowania wkładów niepieniężnych (podatek od czynności cywilnoprawnych)
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k w zw. z ust. 3 Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tj.: Dz. U. 2016 poz. 223) – dalej jako: PCC – opodatkowaną czynnością umowy spółki lub jej zmianą może być:
- przy spółce osobowej (cywilnej, jawnej partnerskiej, komandytowej lub komandytowo-akcyjnej) – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki;
- przy spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów.
Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, opodatkowanie (lub zwolnienie) aportów z VAT nie wyłącza opodatkowania PCC.
Z regulacji ustawy o PCC wynika więc, że opodatkowane może być wniesienie zarówno wkładów pieniężnych, jak i aportów. Podejście to było niejednokrotnie przyjmowane w interpretacjach organów podatkowych, np. w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 31 grudnia 2013 r. (IPPB2/436-550/13-4/AF), interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 10 kwietnia 2014 r. (IBPBII/1/436-29/14/MCZ), interpretacji ministra finansów z 24 czerwca 2014 r. (PL/LM/830/72/KPV/14/RD-57870), interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 grudnia 2012 r. (ITPB2/436-161/12/MK), interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 stycznia 2015 r. (ILPB2/436-283/14-2/MK) oraz interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 9 września 2014 r. (IPPB2/436-395/14-2/MZ).
Pytający zwrócił się także z pytaniem, czy w spółce z o.o. jest obowiązek sporządzenia regulaminu zarządu?
Po pierwsze, regulamin zarządu nie jest wymagany, jednak przy braku regulaminu zarządu stosuje się ogólną formułę z KSH związaną z odpowiedzialnością solidarną członków zarządu za całość prowadzonych spraw. Sposób prowadzenia spraw spółki przez zarząd wyznacza (o ile umowa spółki nie stanowi inaczej) art. 208 § 2 KSH, który stanowi, iż każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki oraz zgodnie z art. 208 § 3 KSH każdy członek zarządu może prowadzić bez uprzedniej uchwały zarządu sprawy nieprzekraczające zakresu zwykłych czynności spółki.
Natomiast regulamin zarządu oparty na umowie spółki pozwala odpowiednio powierzać i tym samym ograniczać prowadzenie spraw i odpowiedzialność poszczególnych członków zarządu, jak również za czynności dokonywane w zakresie transakcji związanych z opodatkowaniem (w tym VAT). W związku z tym rekomenduje się sporządzenie regulaminu zarządu (zarządzania prowadzeniem spraw), który ma za zadanie wprowadzenie wewnętrznego podziału kompetencji w zakresie prowadzenia spraw spółki pomiędzy członków zarządu (np. członek zarządu do spraw finansowych, członek zarządu do spraw produkcji, członek zarządu do spraw handlu), podczas gdy umowa spółki nie wprowadza takiego podziału traktując "równo" wszystkich członków zarządu w zakresie ich kompetencji do prowadzenia spraw spółki, na zasadach ogólnych w KSH.
Wewnętrzny podział kompetencji pomiędzy członków zarządu jest materią jaka należy do umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub do regulacji zarządu z umocowania umowy lub samodzielnej. Jeżeli więc umowa spółki nie wprowadzają podziału wewnętrznych kompetencji pomiędzy poszczególnych członków zarządu, każdy z nich jest uprawniony i zobowiązany do prowadzenia spraw spółki zgodnie z ogólnymi zasadami opisanymi powyżej bądź w oparciu o zasadę kolegialności na zasadach opisanych w art. 208 KSH. Regulamin bez umocowania w umowie jest jedynie umową pomiędzy członkami zarządu.
Podstawa prawna:
- art. 158 § 1, art. 208 § 2 i 3 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj.: Dz. U. 2016 poz. 1578);
- art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 4 pkt 4, art. 16 g ust. 1 pkt 4, art. 22 ust. 1e Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj.: Dz. U. 2016 poz. 1888);
- art. 28 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj.: Dz. U. 2016 poz. 1047);
- art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k w zw. z ust. 3, art. 2 pkt 4 Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tj.: Dz. U. 2016 poz. 223).
Stan prawny aktualny na dzień 28 lutego 2017 r.
