Kasowe rozliczenie VAT

Podatnicy podatku VAT poza standardową metodą rozliczania VAT, mają również możliwość skorzystania z metody kasowej. Wybór tej metody wymaga ścisłego planowania i kontrolowania wpływów ze sprzedaży oraz płatności za zobowiązania na przestrzeni kwartalnej. Wybierając kasową metodę rozliczeń, podatnik będzie odmiennie ustalał obowiązek podatkowy, odliczał podatek naliczony, składał deklaracje i płacił podatek. Dla niektórych podatników wybór tej metody może zoptymalizować zapłatę zobowiązań względem fiskusa.

Kto może skorzystać z tej metody?

Rozliczanie VAT metodą kasową możliwe jest wyłącznie przez tę grupę podatników, którzy uprawnieni są do posiadania statusu małego podatnika.

Przepisy w sposób szczegóły określają kto może zostać uznany dla rozliczeń VAT za małego podatnika. Zatem zgodnie art. 2 pkt 25 ustawy o VAT przez małego podatnika rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

• u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro,
• prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem 
  komisu – jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro

– przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł;

Status małego podatnika będzie zatem przysługiwać podatnikowi VAT:

• u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą VAT) nie przekroczyła w roku podatkowym kwoty 1 200 000 euro, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku również przychodu ze sprzedaży u zmarłego przedsiębiorcy,
• prowadzącemu przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającemu funduszami inwestycyjnymi, będącemu agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczyć usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu – jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła kwoty 45 000 euro.

Fakt, że ustawodawca odnosi się wyłącznie do poprzedniego roku podatkowego, oznacza, iż podatnik ma status małego podatnika nawet w przypadku, gdy we wcześniejszych latach podatkowych wartość sprzedaży, o której mowa w omawianej regulacji, przekraczała, nawet znacząco, kwotę graniczną.

W definicji małego podatnika zawarto sformułowanie „wartość sprzedaży”. Definicję sprzedaży określa art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Ustawodawca zdefiniował sprzedaż jako:

• odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju,
• odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
• eksport towarów oraz
• wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Do stosowania kasowej metody rozliczania VAT mają również prawo podatnicy rozpoczynający wykonywanie czynności opodatkowanych VAT w trakcie roku podatkowego, jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, nie przekroczy określonych kwot limitów z art. 2 pkt 25 ustawy o VAT (art. 104 ust. 1 ustawy o VAT). Utrata tego prawa nastąpi z chwilą uzyskania w trakcie roku podatkowego wartości sprzedaży na poziomie przekraczającym kwotę limitu adekwatną do okresu prowadzonej działalności.

 

Zgłoszenie metody kasowej – od kiedy można ją stosować?

Wybór sposobu rozliczania VAT metodą kasową wymaga uprzedniego pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego, o tym wyborze. Zawiadomienie należy złożyć do końca miesiąca poprzedzającego okres (kwartał), za który podatnik zamierza stosować tę metodę. W tym celu należy złożyć druk aktualizacyjny VAT-R, zaznaczając w nim kwadrat 1 w polu 38 oraz pole 39.

Przy stosowaniu tej metody kwartalne rozliczanie VAT jest obligatoryjne. Deklaracje za okresy kwartalne należy składać na formularzu VAT-7K w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

 

Moment powstania obowiązku podatkowego.

Podstawową cechą omawianej metody rozliczania podatku od towarów i usług jest to, że rozliczanie należnego oraz naliczonego VAT jest dokonywane w okresach rozliczeniowych, w których nastąpiło uregulowanie (zapłata) należności z wystawionych lub otrzymanych faktur.

Moment rozliczenia podatku należnego od wykonanych czynności jest ściśle związany z momentem powstania obowiązku podatkowego. Kwotę należnego VAT mały podatnik wykazuje w rozliczeniu za kwartał, w którym powstał obowiązek podatkowy od wykonanej czynności. Nie rozlicza się jej w kwartale, w którym wystawił fakturę.

U podatnika, który wybrał kasową metodę rozliczeń, w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz:

• zarejestrowanego podatnika VAT czynnego – obowiązek podatkowy powstaje w dniu otrzymania całości lub części zapłaty,
• podmiotu innego niż zarejestrowany podatnik VAT czynny (np. na rzecz podatnika zwolnionego z VAT lub osoby, która nie jest podatnikiem) obowiązek podatkowy powstaje w dniu otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180 dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Odliczenie VAT

Stosowanie kasowej metody rozliczania VAT wymaga również stosowania szczególnych zasad przy odliczaniu podatku naliczonego.

Podatnik stosujący kasową metodę rozliczania nabywa prawo do odliczenia VAT, jeżeli uregulował (dokonał zapłaty) całą należność lub część należności, która wynika z faktury otrzymanej od kontrahenta. Co istotne, na skutek nowelizacji art. 86 ust. 16 ustawy o VAT prawo do odliczenia VAT daje także uregulowanie należności w części. Uregulowanie należności w części daje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego odpowiadającą części uregulowanej należności.

Warto dodać, iż nie tylko zapłata w formie faktycznej wpłaty skutkuje prawem do odliczenia podatku VAT, możliwe są również zaliczenia wartości z różnego typu potrącenia. Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w piśmie nr ILPP5/443-106/13-2/KG, z 19 sierpnia 2013 r., w którym czytamy:

(…) w umowie zawartej na okoliczność realizowanej inwestycji strony postanowiły, że Wnioskodawca (Zamawiający) ma prawo potrącić część wynagrodzenia należnego Wykonawcy za wykonane roboty budowlane w ramach kaucji należnej Zamawiającemu tytułem gwarancji dobrego wykonania przedmiotu umowy. W tej sytuacji doszło zatem de facto do skompensowania należności obu stron względem siebie i pomimo, że dokonując płatności za wykonane roboty Wnioskodawca (Zamawiający), od kwoty należnej Wykonawcy potrącił kwotę odpowiadającą umówionej kaucji gwarancyjnej należy uznać, że należność ta została uregulowana.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w analizowanej sprawie na skutek potrącenia części wynagrodzenia tytułem kaucji gwarancyjnej doszło do umorzenia części należności z wystawionej przez Wykonawcę na rzecz Zainteresowanego faktury. W takiej sytuacji, nie można uznać, że część należności wykazana na fakturze nie została przez Wnioskodawcę uregulowana - została ona bowiem umorzona. Skutek w postaci wygaśnięcia wierzytelności objętej potrąceniem wyklucza uznanie, że należność pozostaje nieuregulowana - wierzytelność taka na skutek umorzenia przestała istnieć, więc nie może pozostawać nieuregulowana.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka postępuje prawidłowo dokonując odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze oznaczonej „metoda kasowa”, wystawionej przez Wykonawcę - małego podatnika rozliczającego się metodą kasową (…).

Odliczenie podatku naliczonego nie może nastąpić wcześniej niż z dniem otrzymania faktury.

Utrata prawa do kasowego rozliczania VAT, czyli do kiedy można stosować metodę kasową?

Podatnik traci prawo do stosowania kasowej metody rozliczania VAT z chwilą utraty statusu małego podatnika. Status małego podatnika tracimy tylko w wyniku przekroczenia limitu sprzedaży uprawniającej do jego posiadania (art. 2 pkt 25 ustawy o VAT). Taka sama sytuacja ma miejsce w przypadku małych podatników rozpoczynających działalność w trakcie roku podatkowego (art. 104 ust. 2 ustawy).

Przekroczenie limitów powoduje obowiązek zmiany sposobu rozliczania VAT, począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło to przekroczenie.

Nie ma przy tym znaczenia, w którym momencie kwartału mały podatnik przekroczył kwotę graniczną. Jeżeli więc przekroczył ją już w pierwszym miesiącu kwartału, to i tak aż do końca tego kwartału ma on prawo rozliczać się metodą kasową.

Przepisy nakładają na małego podatnika obowiązek bieżącego monitorowania obrotu. Jeśli bowiem kwota została przekroczona, podatnik rozliczający się mimo to metodą kasową może doprowadzić do powstania poważnych zaległości podatkowych.

Podatnik nie ma obowiązku zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o fakcie przekroczenia kwoty granicznej.. Ustawodawca stosuje w tym przypadku standardowy mechanizm samokontroli.

Po utracie prawa w takiej sytuacji podatnik może stosować:

• miesięczne rozliczanie VAT - zgodnie z art. 99 ust. 5 (zdanie pierwsze) ustawy o VAT, albo
• rozliczanie kwartalne, jednak na zasadach przewidzianych dla podatników nierozliczających się metodą kasową - po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25 dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy składana kwartalna deklaracja VAT na nowych zasadach.

 

Rezygnacja z prawa do metody kasowej

Z kasowej metody rozliczania VAT podatnik ma prawo zrezygnować. Może tego dokonać, ale nie wcześniej niż po upływie 12 miesięcy jej stosowania (art. 21 ust. 3). Dla skuteczności rezygnacji podatnik powinien o tym fakcie zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego do końca kwartału, w którym stosował tę metodę rozliczania. Jest to nieco inna sytuacji niż w przypadku utraty prawa do jej stosowania. Rezygnując z metody kasowej, podatnik zachowuje w dalszym ciągu status małego podatnika aż do chwili uzyskania odpowiedniego poziomu wartości obrotów, który „pozbawi go” tego statusu.

Przedmiotowe zawiadomienie powinno być dokonane w formie pisemnej, w terminie do końca kwartału, w którym podatnik stosował tę metodę.

Przepisy nie określają żadnych dalszych wymogów dotyczących zawiadomienia. Podobnie jak w przypadku wyboru metody kasowej, tak i w przypadku rezygnacji z niej zgoda naczelnika urzędu skarbowego nie jest wymagana.

Rezygnacja z rozliczania VAT metodą kasową skutkuje również koniecznością zmiany rozliczania podatku na:

• miesięczny okres rozliczania VAT na zasadach ogólnych albo
• kwartalne rozliczanie VAT - bez stosowania rozliczania kasowego (art. 99 ust. 3 ustawy).

 

Wyłączenia z metody kasowej

Mały podatnik nie może stosować metody kasowej w stosunku do (art. 21 ust. 6 ustawy o VAT):

• dokonywania dostawy towarów za pośrednictwem automatów, gdzie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wyjęcia pieniędzy lub żetonów z automatów, nie później jednak niż w ostatnim dniu miesiąca (art. 19 ust. 17 ustawy o VAT),
• świadczenia usług telekomunikacyjnych, gdzie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sprzedaży żetonów, kart telefonicznych lub innych jednostek uprawniających do korzystania z usług telekomunikacyjnych w systemie przed płaconym, w przypadku gdy usługa jest realizowana przy użyciu odpowiednio żetonów, kart lub innych jednostek (art. 19 ust. 18 ustawy o VAT),
• należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, gdzie obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze obowiązek podatkowy powstaje w tej części (art. 19 ust. 21 ustawy o VAT),
• wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i przemieszczenia towarów na teren innego kraju UE (art. 20 ust. 1–4 i art. 20a)

 

Faktura u podatników rozliczających się metodą kasową, czyli jak stosować tę metodę i jak fakturować?

Elementy, które musi zawierać prawidłowo wystawiona faktura VAT to:

• data wystawienia;
• kolejny numer, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
• imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
• numery NIP sprzedawcy i nabywcy;
• datę sprzedaży, czyli datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
• nazwę towaru lub usługi;
• miarę i ilość dostarczonych towarów/ zakres wykonanych usług;
• cenę jednostkową netto towaru lub usługi;
• kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
• wartość sprzedaży netto;
• stawkę podatku;
• sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
• kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
• kwotę należności ogółem.

Ponadto mały podatnik, rozliczający się metodą kasową, jest obowiązany do zamieszczenia w treści wystawianych faktur oznaczenia „metoda kasowa”.

 

Odliczenie z faktury.

Odrębnie uregulowano również zasady odliczania podatku naliczonego z otrzymanej faktury kasowej (wystawionej przez podatników rozliczających się kasowi) u podatników, którzy nie stosują kasowej metody rozliczeń VAT.

Podatnik VAT czynny, który kupuje towary (lub usługi) od małego podatnika stosującego metodę kasową, może dokonać odliczenia z takiej faktury, dopiero gdy za nią zapłaci (w takiej proporcji, w jakiej za tę fakturę zapłacił). Nie obowiązuje reguła, zgodnie z którą można dokonać odliczenia w okresie rozliczeniowym, w którym upłynęło 90 dni, licząc od dnia otrzymania towaru lub wykonania usługi.

Autor; Rafał Styczyński, doradca podatkowy – wpisany na listę Ministerstwa Finansów i Krajowej Rady Doradców Podatkowych, Nr wpisu: 10654